Na cadeia do agronegócio, muitos insumos utilizados no processo produtivo estão exonerados do PIS/Cofins, havendo casos de alíquota zero ou mesmo suspensão.
A discussão, ainda não pacificada, tendo idas e vindas, diz respeito à possibilidade ou não do crédito no regime não cumulativo do PIS e Cofins quanto ao serviço de transporte — frete — nas aquisições de insumos não tributados.
À luz da não cumulatividade prevista no texto constitucional (artigo 195, § 12) e concretizada em lei, a partir da previsão de direito ao crédito do insumo e também do frete (artigo 3º, II e IX, das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003), é possível em nossa visão a tomada do crédito.
Uma inicial interpretação do artigo 3º, IX, da Lei nº 10.833/2003 poderá levar à equivocada afirmação de que inexiste crédito de frete na entrada de produtos (aquisição), mesmo que o ônus seja do adquirente, uma vez que o texto legal faz menção à venda.
Não há dúvida de que este posicionamento interpreta de forma isolada e literal o inciso IX, deixando de revelar a adequada amplitude do texto normativo.
A legislação deve ser interpretada de maneira sistemática, levando em consideração, portanto, todo o ordenamento jurídico, razão pela qual o inciso IX, forçosamente, há de ser analisado à luz da não-cumulatividade, bem como dos demais dispositivos da Lei nº 10.833/2003, sobretudo, incisos I e II do artigo 3º, expressamente mencionados pelo inciso IX.
Mais do que isso, a interpretação deve se atentar à finalidade do texto normativo, permitindo que este cumpra seu desiderato, sem contradição e incoerência.
Tais ponderações iniciais são relevantes para se afirmar que há plena viabilidade do crédito quanto ao pagamento do frete na aquisição, quando o adquirente assume o ônus, o que é incontroverso no caso concreto, inexistindo questionamento.
Isto porque: (1) – a interpretação há de ser feita à luz da não-cumulatividade; (2) – a legislação permite o crédito quando o frete estiver relacionado à venda de mercadorias ou aquisição de insumos; (3) – não existe previsão legal vedando o crédito de maneira que as restrições devem ser interpretadas de modo literal e estrito; (4) – existe explícita pretensão no texto normativo para se reconhecer, no regime não-cumulativo, o crédito para venda de mercadorias e insumos, seja na entrada ou saída; (5) – excluir o crédito de frete pelo simples fato de se alterar quem assume o ônus do serviço (vendedor ou adquirente) é uma interpretação incoerente, diante da finalidade da legislação; (6) – cabe analisar o contexto jurídico e fático, levando em consideração a complexidade da operação, eis que, a partir do transporte, indispensável à obtenção da mercadoria para venda ou insumo (bem ou serviço), permite-se a continuidade do processo produtivo por meio da revenda ou utilização para realizar um serviço ou elaborar um produto a ser comercializado.
O frete pago pelo adquirente na compra de mercadoria ou de insumos não deixa de ser um custo, de maneira que a avaliação de toda a operação e sua complexidade impõe o crédito em tais hipóteses, até mesmo como forma de concretizar verdadeiramente a não-cumulatividade.
Bem por isso, já decidiu o Superior Tribunal de Justiça que [1] “na apuração do valor do PIS/Cofins, permite-se o desconto de créditos calculados em relação ao frete também quando o veículo é adquirido da fábrica e transportado para a concessionária — adquirente — com o propósito de ser posteriormente revendido”.
Neste sentido, ainda, de longa data, temos julgamentos firmados pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (Carf):
“CRÉDITO DA COFINS NÃO-CUMULATIVA. SERVIÇO DE FRETE NA AQUISIÇÃO DE INSUMO. POSSIBILIDADE.
Como o custo com frete compõe o valor da despesa na aquisição de insumo, ele deve fazer parte do cálculo do crédito da Cofins não-cumulativa, nos termos do art. 3o, inciso II, da Lei nº 10.833/2003″ [2].
Para que seja possível o crédito do frete nas operações de aquisição (entrada), cumpre observar as seguintes condições: (1) – ser uma operação para aquisição de bens para (re)venda ou insumos (bens ou serviços) utilizados na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda (no caso concreto a grãos, fertilizantes, entre outros — insumos da requerente); (2) – o pagamento deve ser assumido pelo adquirente; (3) – o serviço deve ser tributado; (4) – prestado por pessoa jurídica domiciliada no Brasil.
Deste modo, ficaria somente a discussão a respeito do crédito ser possível ou não pelo fato de que os insumos transportados não gerariam este direito de modo que o “acessório segue o principal”.
Em síntese: o frete acompanha a sorte do bem ou insumo para se constatar a viabilidade do crédito?
Acreditamos que não. A partir do momento que se nota a relevância e essencialidade do frete no processo produtivo do adquirente, por transportar bens para revenda ou insumos (hipótese em discussão no caso), tem-se a confirmação de que este serviço se caracteriza também como insumo, independentemente da forma de tributação do que se transporta.
Daí porque, cabe ao contribuinte, a partir desta constatação, verificar somente se o serviço realizado de transporte está sujeito ao pagamento de tais contribuições e, por conseguinte, apurar o montante do crédito nos moldes da legislação.
Bem por isso, o fato de a mercadoria ou insumo não ser tributada, ter alíquota reduzida ou majorada, ou suspensão, ou mesmo estar regido por situações de crédito presumido [3], não implica na impossibilidade do crédito ou mesmo alteração da apuração do montante [4].
Perante o Carf, o tema não é novo, sendo possível citar de forma exemplificativa recente decisão reconhecendo o direito ao crédito do frete, dada a sua natureza autônoma:
“FRETES COMPRAS PRODUTOS NÃO TRIBUTADOS. POSSIBILIDADE. Os fretes pagos na aquisição de produtos integram o custo dos referidos insumos e são apropriáveis no regime da não cumulatividade do PIS e da Cofins, ainda que o produto adquirido não tenha sido onerado pelas contribuições. Trata-se de operação autônoma, paga à transportadora, na sistemática de incidência da não-cumulatividade. Sendo os regimes de incidência distintos, do produto (combustível) e do frete (transporte), permanece o direito ao crédito referente ao frete pago” [5].
Por sua vez, também houve reconhecimento neste sentido pela Câmara Superior do Carf:
“CRÉDITOS. DESPESAS COM FRETE (AUTÔNOMO). NÃO CUMULATIVIDADE AQUISIÇÃO DE INSUMOS. ALÍQUOTA ZERO. SUSPENSÃO. POSSIBILIDADE, DESDE QUE NÃO HAJA VEDAÇÃO LEGAL. O inciso II do artigo 3o das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, que regem as contribuições não cumulativas, garante o direito ao crédito correspondente aos insumos, mas excetua expressamente a aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição (inciso II do § 2o do art. 3o). Tal exceção, contudo, não invalida o direito ao crédito referente ao frete pago pelo adquirente dos produtos sujeitos à alíquota zero ou com suspensão, desde que o frete tenha sido efetivamente onerado pelas contribuições, e que não haja vedação leal a tal tomada de crédito. Sendo os regimes de incidência distintos, do insumo adquirido e do frete a ele relacionado, permanece o direito ao crédito referente ao frete pago a pessoa jurídica, na situação aqui descrita” [6].
Portanto, há precedentes relevantes que reconhecem o direito ao crédito do frete em tais hipóteses.
Por fim, para não restar dúvida do direito ao crédito o próprio fisco chegou a explicitar este direito pela Instrução Normativa nº 2.121/2022, em seu artigo 176:
“Art. 176. Para efeito do disposto nesta Subseção, consideram-se insumos, os bens ou serviços considerados essenciais ou relevantes para o processo de produção ou fabricação de bens destinados à venda ou de prestação de serviços (Lei nº 10.637, de 2002, art. 3º, caput, inciso II, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, art. 37; e Lei nº 10.833, de 2003, art. 3º, caput, inciso II, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, art. 21).
§ 1º. Consideram-se insumos, inclusive:
(…)
XVIII – frete e seguro relacionado à aquisição de bens considerados insumos que foram vendidos ao seu adquirente com suspensão, alíquota 0% (zero por cento) ou não incidência;
XIX – frete e seguro relacionado à aquisição de máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado de que trata o inciso I do caput do art. 179 quando a receita de venda de tais bens forem beneficiadas com suspensão, alíquota 0% (zero por cento) ou não incidência;”
Ora, esta prescrição do artigo 176, § 1º, XVII e XIX, da Instrução Normativa nº 2.121/2022, somente explícita um direito que já estava vigorando desde o advento do regime não cumulativo de PIS/Cofins.
Não se nega que houve a revogação (julho/2023) de referidos incisos, no entanto, como é cediço, a Instrução Normativa não cria, muito menos restringe, direitos, dada a necessidade de respeitar ao princípio/regra da legalidade. Bem por isso, somente explicita (declara) direitos existentes, de tal modo que a revogação em nada altera o direito ao crédito do frete na entrada, que já existia antes de referidas alterações, sendo somente uma confirmação.
Vejamos também precedente favorável citando a instrução normativa pelo Carf, por sua Câmara Superior:
“FRETES NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS TRIBUTADOS COM ALÍQUOTA ZERO OU ADQUIRIDOS COM SUSPENSÃO DO PIS E DA COFINS. CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE. IN RFB Nº. 2.121/2022. É possível o aproveitamento de créditos sobre os serviços de fretes utilizados na aquisição de insumos não onerados pelas contribuições ao PIS/COFINS. Inteligência do art. 176, XVIII, IN RFB nº. 2.121/2022” [7].
Em suma: há possibilidade do crédito de frete — serviço de transporte — nas aquisições de insumos sem tributação (alíquota zero, isenção, suspensão, não incidência).
Fonte: Conjur
